作者：趙鋼鎖

2024年，為響應國務院國資委“壓縮管理層級、減少法人戶數”的要求，A公司擬開展公司架構優化行動。基于A公司需求，北京天職稅務師事務所組建專門團隊，就A公司架構優化過程中涉及的稅務問題開展了詳細調研和分析。

企業情況

B公司為A公司的子公司，C公司為B公司全資子公司。C公司為B公司提供租房、物業、餐飲等后勤服務。A公司為了優化公司架構，壓縮公司層級，要求B公司盡快將C公司注銷。

C公司的主要資產為房屋和土地，且無土地使用權以外的其他無形資產。2019年11月，C公司購入房產，該房產建筑面積為10000平方米，購入原值為7000萬元，購入時繳納契稅210萬元。2024年12月，C公司計劃在注銷前將該房產進行處置，其賬面凈值為5380萬元，公允價值為10000萬元。C公司屬于增值稅一般納稅人，2024年12月，增值稅留抵稅額為520萬元，契稅稅率為3％。B公司和C公司均不屬于房地產開發企業，C公司注冊地位于市區。

注銷方案

A公司考量的第一種方案，是將C公司直接注銷。基于這一方案，需要先將C公司房屋、土地按照公允價值轉讓給B公司，涉及增值稅及附加、土地增值稅、契稅、印花稅、企業所得稅處理。

增值稅方面，根據《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）規定，一般納稅人銷售其2016年5月1日后取得（不含自建）的不動產，應適用一般計稅方法，以取得的全部價款和價外費用為銷售額計算應納稅額。方案中，C公司以10000萬元（不含增值稅）的價格轉讓房產，應按照一般計稅方法計算繳納增值稅＝10000×9％－520＝380（萬元）。由于C公司注冊地位于市區，適用城市維護建設稅稅率為7％，應繳納城市維護建設稅及附加＝380×（7％＋3％＋2％）＝45.6（萬元）。

土地增值稅方面，根據土地增值稅暫行條例規定，納稅人轉讓房地產所取得的收入減除扣除項目金額后的余額，為增值額。扣除項目包括，取得土地使用權所支付的金額；開發土地的成本、費用；新建房及配套設施的成本、費用，或者舊房及建筑物的評估價格；與轉讓房地產有關的稅金；財政部規定的其他扣除項目。《國家稅務總局關于土地增值稅清算有關問題的通知》（國稅函〔2010〕220號）規定，納稅人轉讓舊房及建筑物，凡不能取得評估價格，但能提供購房發票的，經當地稅務部門確認，土地使用權所支付的金額，新建房及配套設施的成本、費用，可按發票所載金額并從購買年度起至轉讓年度止每年加計5％計算。計算扣除項目時“每年”按購房發票所載日期起至售房發票開具之日止，每滿12個月計一年；超過1年，未滿12個月但超過6個月的，可以視同為1年。

由于C公司轉讓舊房及建筑物，不能取得評估價格，但能提供購房發票，可按照發票金額加計計算土地增值稅扣除項目金額。C公司房屋增值額為10000－7000×（1＋5％×5）－210－45.6＝994.4（萬元）。按照土地增值稅暫行條例，增值額未超過扣除項目金額50％的部分，稅率為30％，故C公司應繳納土地增值稅為994.4×30％＝298.32（萬元）。

契稅方面，根據契稅法規定，土地使用權出讓、出售，房屋買賣，其計稅依據為土地、房屋權屬轉移合同確定的成交價格，包括應交付的貨幣、實物、其他經濟利益對應的價款，并由土地、房屋承受方繳納。故B公司應繳納契稅為10000×3％＝300（萬元）。

印花稅方面，根據印花稅法規定，應稅產權轉移書據的計稅依據，為產權轉移書據所列的金額，不包括列明的增值稅稅款；產權交易雙方按產權轉移書據以0.05％的稅率繳納印花稅。故B公司和C公司應各自繳納印花稅＝10000×0.05％＝5（萬元），雙方共計繳納印花稅10萬元。

企業所得稅方面，根據企業所得稅法規定，企業轉讓房產等財產取得的收入，應作為轉讓財產收入，扣除相關房產的凈值后，計算繳納企業所得稅。C公司應計算繳納企業所得稅＝（10000－5380－45.6－298.32－5）×25％＝1067.77（萬元）。

經計算，基于注銷方案，按照公允價值轉讓C公司房屋、土地，交易過程中B公司和C公司需要合計繳納稅款2101.69萬元。

吸收方案

A公司考量的第二種方案，是由B公司吸收合并C公司，將C公司全部實物資產以及相關債權、負債、勞動力一并轉讓給B公司，涉及增值稅、土地增值稅、契稅、印花稅、企業所得稅處理。

增值稅方面，根據財稅〔2016〕36號文件規定，在資產重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一并轉讓給其他單位和個人，其中涉及的不動產、土地使用權轉讓行為不征收增值稅。即B公司吸收合并C公司，其中涉及的不動產、土地使用權轉讓行為無須繳納增值稅。

土地增值稅方面，根據《財政部 稅務總局關于繼續實施企業改制重組有關土地增值稅政策的公告》（財政部 稅務總局公告2023年第51號）規定，按照法律規定或者合同約定，兩個或兩個以上企業合并為一個企業，且原企業投資主體存續的，對原企業將房地產轉移、變更到合并后的企業，暫不征收土地增值稅。上述改制重組有關土地增值稅政策不適用于房地產轉移任意一方為房地產開發企業的情形。方案中，B公司吸收合并C公司，原C公司的投資主體B公司存續，C公司的土地及房產權屬變更至B公司，屬于暫不征收土地增值稅的情形。由于B公司和C公司都不屬于房地產開發企業，可以適用暫不征收土地增值稅的優惠政策。

契稅方面，根據《財政部 稅務總局關于繼續實施企業、事業單位改制重組有關契稅政策的公告》（財政部 稅務總局公告2023年第49號）規定，兩個或兩個以上的公司，依照法律規定、合同約定合并為一個公司，且原投資主體存續的，對合并后公司承受原合并各方土地、房屋權屬，免征契稅。由于原C公司的投資主體B公司存續，故B公司承受C公司的土地及房屋權屬，免予繳納契稅。

印花稅方面，根據《財政部 稅務總局關于企業改制重組及事業單位改制有關印花稅政策的公告》（財政部 稅務總局公告2024年第14號）規定，對企業改制、合并、分立、破產清算以及事業單位改制書立的產權轉移書據，免征印花稅。方案中，B公司吸收合并C公司，C公司房屋及土地使用權的權屬將變更為B公司，涉及的產權轉移書據可按照政策規定免予繳納印花稅。

企業所得稅方面，根據《財政部 國家稅務總局關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號）第六條規定，企業合并，企業股東在該企業合并發生時取得的股權支付金額不低于其交易支付總額的85％，以及同一控制下且不需要支付對價的企業合并，可以選擇按以下規定處理：合并企業接受被合并企業資產和負債的計稅基礎，以被合并企業的原有計稅基礎確定；被合并企業合并前的相關所得稅事項由合并企業承繼；可由合并企業彌補的被合并企業虧損的限額＝被合并企業凈資產公允價值×截至合并業務發生當年年末國家發行的最長期限的國債利率；被合并企業股東取得合并企業股權的計稅基礎，以其原持有的被合并企業股權的計稅基礎確定。

由于C公司為B公司全資子公司，且B公司和C公司均受A公司控制，屬于同一控制下且不需要支付對價的企業合并，可適用企業所得稅關于特殊性稅務處理的規定。按照政策規定，C公司的資產及負債在合并后保持原計稅基礎不變，C公司合并前的相關所得稅事項由B公司承繼，無須額外繳納企業所得稅。經了解，C公司沒有未彌補虧損，故不涉及彌補虧損的處理。

（作者單位：北京天職稅務師事務所）